DGP_2014_05_05_rachunkowosc_i_audyt.pdf

(968 KB) Pobierz

RACHUNKOWOŚĆ

i AUDYT

Wygenerowano dnia 2015-02-20 dla loginu: johnprctorbob@gmail.com

Poniedziałek

5 maja 2014 nr 85 (3726)

gazetaprawna.pl

prenumerata

Wydatki nielegalnie stają się dochodem

Taki zarzut w trakcie kontroli stawia się jednostkom sektora ﬁnansów publicznych. Przygotowywane

przez nie sprawozdania budżetowe są

błędne na skutek nieprawidłowych księgowań

Ponadto z opisu tego konta wynika, że na stro-

nie Wn konta 130 ujmuje się wpływy środków

pieniężnych otrzymanych na realizację wydat-

ków budżetowych zgodnie z planem ﬁnanso-

wym oraz dla dysponentów niższego stopnia,

w korespondencji z kontem 223 – Rozliczenie

wydatków budżetowych.

Piotr Wieczorek

specjalista ds. rachunkowości, audytor

SCHEMAT EWIDENCYJNY

Podczas kontroli rachunkowości jednostek bu-

dżetowych napotyka się na zarzuty związane

z przekształcaniem wydatków w dochody. Po-

woduje to, że środki, które jednostka budżeto-

wa otrzymała z przeznaczeniem na wydatki,

w pewnych okolicznościach wracają do budżetu

w postaci dochodu, co skutkuje jednoczesnym

zawyżeniem wydatków w sprawozdaniach bu-

dżetowych Rb-28 lub Rb-28S oraz Rb-27 lub 27S.

W sensie księgowym chodzi o zapisy księgowe

zaprezentowane obok.

Sposoby stosowane w praktyce

Wariant 1

– samorządowa jednostka posiada jeden rachunek bankowy powiązany z kontem 130

130 Rachunek bieżący jednostki

(analityka wydatków)

130 Rachunek bieżący jednostki

(analityka dochodów)

Dlaczego źle

Jednak oba rozwiązania (warianty) są sprzeczne

z istotą funkcjonowania jednostek budżeto-

wych określoną w art. 11 ustawy o ﬁnansach

publicznych, ponieważ wydatek ponoszony jest

ze środków budżetu, a dochód odprowadzany

jest na odpowiedni rachunek budżetu. W sy-

tuacji, kiedy wydatek stanowiłby dochód tego

samego budżetu, złamana zostałaby zasada

zupełności (jednorodności) tego budżetu, co

wiąże się ze stosowaniem konta 222 – Rozlicze-

nie dochodów budżetowych i 223 – Rozliczenie

wydatków budżetowych. Gdy środki wpływają

na wydatki, to dokonujemy zapisu strona Wn

konta 130 (subkonto wydatków), strona Ma kon-

ta 223. Natomiast, jeśli pozostaną nam jakiekol-

wiek środki przeznaczone na wydatki, to przy

ich odprowadzaniu na rachunek budżetu mamy

obowiązek stosowania zapisu strona Wn konta

223, strona Ma konta 130 (subkonto wydatków).

W praktyce jest to możliwe, zwracając uwagę

na przedstawione na początku dwa warianty

(dość powszechne) przekształcania środków

przeznaczonych na wydatki w środki, które są

uznane za dochody. To logika, a popatrzmy jesz-

cze na operacje, które rodzą takie absurdy. Są to

różnego rodzaju potrącenia, które zmniejszają

zobowiązanie stanowiące w rozumieniu ustawy

o rachunkowości przychody, które w rachun-

kowości budżetowej dość często są wiązane

z osiągnięciem dochodu.

Zapomina się o tym, że dochody muszą naj-

pierw wpłynąć na rachunek bankowy od kon-

trahenta (osoby ﬁzycznej, osoby prawnej, innej

jednostki nieposiadającej osobowości prawnej).

Co więcej, przekształcenie wydatków w docho-

dy będzie niezgodne z art. 44 ustawy o ﬁnan-

sach publicznych. Wynika z niego, że wydatki

w jednostce budżetowej mogą być ponoszone

na cele i w wysokościach ustalonych w planie

ﬁnansowym zgodnie z przepisami dotyczący-

mi poszczególnych rodzajów wydatków w spo-

sób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasad:

uzyskiwania najlepszych efektów z danych

nakładów,

optymalnego doboru metod i środków słu-

żących osiągnięciu założonych celów.

To oznacza, że potrzebny jest przepis prawa,

który pozwala dokonać danego wydatku, a po-

Wariant 2

– jednostka budżetowa posiada dwa rachunki bankowe powiązane z kontem 130

Złamanie zasad

W pierwszym wariancie oprócz nieuprawnione-

go przekształcenia przeznaczenia środków pu-

blicznych przy pomocy polecenia księgowania

(PK) dochodzi do złamania zasady podwójnego

zapisu, która zobowiązuje do dokonywania za-

pisu w księdze głównej (syntetyce) na dwóch

różnych kontach (Wn, Ma). Istotne jest również

to, że konta ksiąg pomocniczych (analitycz-

nych) ze sobą nie korespondują. To oznacza, że

wpływ środków, które uznajemy za dochody,

będzie dokonany co do zasady zapisem: strona

Wn konta 130 – Rachunek bieżący (subkonto

dochodów), strona Ma konta 221 – Należności

z tytułu dochodów budżetowych.

Drugi wariant wydaje się prawidłowy, po-

nieważ mamy wyciąg dokumentujący przelew

z konta, z którego opłacane są zobowiązania

rodzące wydatki, a ponadto wyciąg dla kon-

ta związanego z dochodami dokumentujący

wpływ tych środków.

Z opisu konta 130 zawartego w rozporządze-

niu ministra ﬁnansów z 5 lipca 2010 r. w spra-

wie szczególnych zasad rachunkowości oraz

planów kont dla budżetu państwa, budżetów

jednostek samorządu terytorialnego, jednostek

budżetowych, samorządowych zakładów bud-

żetowych, państwowych funduszy celowych

oraz państwowych jednostek budżetowych ma-

jących siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej

Polskiej (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 289) wynika, że:

zapisy na koncie 130 są dokonywane na pod-

stawie dokumentów bankowych, w związku

z czym musi zachodzić pełna zgodność zapisów

między jednostką a bankiem. Te ustalenia są

zgodne z art. 40 i 68 ustawy z 27 sierpnia 2009 r.

o ﬁnansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r.

poz. 885 ze zm.), ponieważ dochody i wydatki

ujmuje się w terminie zapłaty w sposób wiary-

godny, a ponadto zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy

z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U.

z 2013, poz. 330 ze zm.) z powodu rzetelności.

130 Rachunek bieżący jednostki

(subkonto wydatków)

141 Środki pieniężne

w drodze

130 Rachunek bieżący jednostki

(subkonto dochodów)

PRZYKŁAD

Wynagrodzenie inkasenta

Jeśli pobrano 10 000 zł zaliczek na PIT, to wynagrodzenie płatnika wyniesie 30 zł. Zatem wydatek

udokumentowany wyciągiem skierowany do urzędu skarbowego wyniesie 9070 zł, a nie

10 000 zł. Jeśli 30 zł zostanie uznane za dochód, to oznacza, że zaksięgowano wydatek, który nie

mógł być zrealizowany. Wynika to z następujących operacji:

ustalenie wysokości zaliczki na podatek (tj. kwota, która zostałaby odprowadzona, gdyby nie

dokonano potrącenia wynagrodzenia płatnika): strona Wn konta 231, strona Ma konta 225;

zmniejszenie zobowiązania w wyniku potrącenia wynagrodzenia płatnika, w związku z tym zobowiąza-

nie z tytułu odprowadzenia podatku do US wynosi 9070 zł: strona Wn konta 225, strona Ma konta 760.

Ewentualny zwrot niewykorzystanych środków na wydatki z tego tytułu powinien być zapisany:

strona Wn konta 223, strona Ma konta 130.

nadto, że jeśli to tylko możliwe, to należy dążyć

do tego, aby jak najwięcej z puli środków prze-

znaczonych na wydatki pozostało w jednostce,

ponieważ mają być wydawane racjonalnie na

cele statutowe jednostki. Nie obowiązuje już

prawo budżetowe, z którego wynikało, że nale-

ży wszystkie otrzymane środki wydać do zera.

kwota należnego wynagrodzenia jest potrą-

cana z kwoty podatków pobranych przez płat-

ników.

[przykład]

Pozorne oszczędności

W obecnym stanie prawnym istnieją przepisy,

które pozwalają zaoszczędzić środki publicz-

ne w wyniku różnych potrąceń, które – jak

już wspomniano – zmniejszają zobowiązanie.

Przykładem może być wynagrodzenie płatnika,

które np. zgodnie z rozporządzeniem ministra

ﬁnansów z 24 grudnia 2002 r. w sprawie wyna-

grodzenia płatników i inkasentów pobierają-

cych podatki na rzecz budżetu państwa (Dz.U.

nr 240 poz. 2065) przysługuje ze względu na

terminowe wpłacanie podatków w wysoko-

ści 0,3 proc. kwoty podatków pobranych przez

płatników na rzecz budżetu. Zgodnie z nim

Wykazanie wydatku jako

dochód to nierzetelne

prowadzenie ksiąg, a Rb

-27,

Rb-27S, Rb-28, Rb-28S są

niezgodne z rzeczywistoś

cią,

co rodzi sankcje karne

przewidziane w ustawie

o rachunkowości.

Podstawa prawna

Rozporządzenie ministra ﬁnansów z 16 stycznia 2014 r.

w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz.U. poz. 119).

Podsumowanie

Jak ewidencjonować VAT niepodlegający odliczeniu

Jednostka budżetowa jest czynnym podatni-

kiem VAT. Z uwagi na występowanie w jed-

nostce sprzedaży zarówno opodatkowanej,

jak i zwolnionej, jednostka VAT rozlicza tzw.

strukturą sprzedaży. Jak w takiej sytuacji

poprawnie zaewidencjonować zapłatę za

fakturę z tytułu zużycia energii elektrycz-

nej, jeżeli VAT z tej faktury jest odliczany

strukturą? Czy następujący sposób ewi-

dencji będzie uznany za prawidłowy: kwo-

ta brutto po stronie Wn konta 201, kwota

VAT po stronie Ma konta 130-4530, a także

kwota netto po stronie Ma konta 130-4260?

Elżbieta Gaździk

zastępca dyrektora

ds. ekonomiczno-finansowych

Sposób ewidencji zapłaty faktury za ener-

gię elektryczną określony w pytaniu, także

w przypadku gdy VAT z tej faktury jest od-

liczany strukturą sprzedaży – należy uznać

za prawidłowy, o ile zostaną spełnione uwa-

runkowania opisane poniżej.

Jednostki budżetowe to takie jednostki

organizacyjne sektora ﬁnansów publicz-

nych, które pokrywają swoje wydatki bez-

pośrednio z budżetu, a pobrane dochody

odprowadzają na rachunek odpowiednio

dochodów budżetu państwa albo budżetu

jednostki samorządu terytorialnego. Jed-

nostka budżetowa gospodarkę ﬁnansową

prowadzi według zasad ustalonych ustawą

z 27 sierpnia 2009 r. o ﬁnansach publicz-

nych, jak również przepisami wykonawczy-

mi wydanymi na jej podstawie. Podstawą

gospodarki ﬁnansowej jednostki budżetowej

jest plan dochodów i wydatków (dalej: plan

ﬁnansowy jednostki budżetowej). Jednost-

ka budżetowa ma obowiązek respektować

zasady wynikające z obowiązujących prze-

pisów, a brak ich stosowania może narazić

jednostkę na postawienie zarzutu naru-

szenia dyscypliny ﬁnansów publicznych.

Stąd też, uwzględniając przy tym zasady

określone powyżej, należy potwierdzić, że

sposób ewidencji zapłaty faktury za zużycie

energii elektrycznej, od której VAT odliczany

jest strukturą sprzedaży – jest prawidłowy,

o ile plan ﬁnansowy (wydatków) jednostki

przewiduje zabezpieczenie środków ﬁnanso-

wych w par. 4530 – Podatek VAT. Jednostka

powinna jednak pamiętać o zmniejszeniu

wydatków z tytułu VAT w następnym lub

następnych okresach sprawozdawczych,

o wielkość VAT odliczonego za dany mie-

siąc i wynikającego z deklaracji VAT-7.

Termin zmniejszenia wydatków uzależnio-

ny jest od tego, czy z deklaracji VAT za dany

miesiąc będzie wynikał zwrot VAT z Urzędu

Skarbowego czy też VAT do zapłaty. W przy-

padku gdy:

jednostce będzie przysługiwał zwrot VAT

z Urzędu Skarbowego – zmniejszenie wy-

datków na koncie 130-4530 winno nastąpić

w dacie jego zwrotu przez urząd skarbowy,

jednostka ma obowiązek zapłaty VAT do

urzędu skarbowego – zmniejszenie VAT

w wysokości podatku odliczonego w dekla-

racji VAT winno nastąpić w miesiącu nastę-

pującym po miesiącu, którego dotyczy roz-

liczenie VAT, inaczej mówiąc – w miesiącu

złożenia deklaracji VAT za dany miesiąc do

urzędu skarbowego.

Podstawa prawna

Ustawa z 27 sierpnia 2009 r. o ﬁnansach publicznych

(t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.).

Rozporządzenie ministra ﬁnansów z 7 grudnia 2010 r.

w sprawie sposobu prowadzenia gospodarki ﬁnanso-

wej jednostek budżetowych i samorządowych zakładów

budżetowych (Dz.U. nr 241, poz. 1616).

Wygenerowano dnia 2015-02-20 dla loginu: johnprctorbob@gmail.com

Dziennik Gazeta Prawna, 5 maja 2014 nr 85 (3726)

gazetaprawna.pl

E W I DE N C J A

Firma ma wybrać wariant księgowania kosztów w czasie

Decyzja, że dany tytuł kosztu będzie rozliczany na kilka okresów sprawozdawczych, powoduje, iż będzie

on rozliczany w czasie nie tylko w rachunkowości, lecz

także na potrzeby ustalenia podstawy opodatkowania

Karolina Pawlak

specjalistka z zakresu rachunkowości

Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunko-

wości nie narzuca technicznego sposobu

ujmowania kosztów dotyczących kilku

okresów sprawozdawczych – o tym po-

winien zdecydować kierownik jednostki

w ramach polityki rachunkowości. Jedno,

o czym musimy pamiętać, to zachowanie

zasady współmierności przychodów i kosz-

tów, która nakazuje nam, aby do każde-

go okresu sprawozdawczego po pierwsze

przyporządkować przypadające doń przy-

chody, a potem do tych przychodów przy-

porządkować koszty, które bezpośrednio

lub pośrednio przyczyniły się do uzyskania

wzrostu korzyści ekonomicznych. Wynika

to bezpośrednio z art. 39 ust. 1 i 3 ustawy

o rachunkowości.

Przyjmując rozwiązania w zakresie roz-

liczeń międzyokresowych kosztów należy

też oczywiście pamiętać o zasadzie istotno-

ści – nie ma sensu rozliczać kwot, które nie

mają w efekcie żadnego wpływu na wynik

finansowy ani nie przyczynią się do wzrostu

wartości poznawczych dla podejmujących de-

cyzje w jednostce. Nie ma oczywiście odgórnie

określonego progu istotności dla kwot – tu

w każdej jednostce należy się zastanowić,

jakie wartości będą ważne dla czytelników

danych z ksiąg rachunkowych. Dla jednego

podmiotu będzie to kwota kilkunastu tysięcy

złotych, ale innego kilkuset złotych.

Warto jeszcze podkreślić jedną kwestię.

Rozliczenia międzyokresowe czynne kosztów

dotyczą w praktyce nakładów, które pośrednio

przyczyniają się do powstania przychodów,

w szczególności przychodów podlegających

opodatkowaniu. Zatem podjęcie decyzji, iż

dany tytuł kosztu będzie rozliczany na kil-

ka okresów sprawozdawczych, powoduje,

iż będzie on rozliczany w czasie nie tylko

w rachunkowości, ale także zgodnie z art. 15

ust. 4d ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku

dochodowym od osób prawnych (dalej: usta-

wa o CIT) na potrzeby ustalenia podstawy

opodatkowania.

Techniczne sposoby księgowania zależą

od sposobu prowadzenia ewidencji kosztów

– nieco inaczej będzie, jeśli podmiot ewiden-

cjonuje koszty wyłącznie wg rodzaju, ina-

czej, jeśli oprócz układu rodzajowego kosztów

zbiera dane także wg miejsc powstawania

(tzw. 5). Zasady księgowania zostaną przed-

stawione w poniższych przykładach opiera-

jących się na tych samych założeniach licz-

bowych.

[przykład]

Wszystkie wskazane w przykładzie warian-

ty są uważane obecnie za poprawne. Przy

czym powinny wynikać one z zapisów poli-

tyki rachunkowości.

Warto podkreślić dodatkowo, iż jeśli przy-

jęta kwota do rozliczania w czasie nie jest

znacząca (istotna), można również zamiast

ujmowania kosztów co miesiąc czy kwar-

tał, podzielić tę wartość na okresy roczne.

Wtedy jednorazowo – zwykle na początku

okresu rozliczeniowego przypisujemy do

kosztów kwotę przypadająca na cały rok ob-

rotowy – oczywiście zachowując zasady cha-

rakterystyczne dla wybranego i stosowanego

w podmiocie wariantu spośród wskazanych

powyżej.

Podstawa prawna

Art. 6 ust. 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości

(t.j. Dz.U. z 2013 poz. 330 ze zm.).

Art. 15 ust. 4d ustawy z 15 lutego 1992 roku o podatku

dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74,

poz. 397 ze zm.).

PRZYKŁAD

Co kwartał

Spółka w kwietniu 2014 r. poniosła nakłady na ubezpieczenie majątkowe firmy w kwocie 18 000 zł

za okres od 1 kwietnia 2014 r. do 31 marca 2015 r. Koszty rozliczane są, co kwartał

I. W przypadku gdy spółka prowadzi wyłącznie konta układu rodzajowego, możliwe są dwa

sposoby księgowania.

II. W przypadku gdy spółka prowadzi konta układu rodzajowego i kalkulacyjnego,

także możliwe są dwa sposoby księgowania.

Wariant 1

Pierwszy zachowujący zasadę tzw. kręgu kosztów. Tu koszty przypadające na dany okres sprawoz-

dawczy obciążają koszty zarządu.

Rozliczenie zakupu

1) 18 000

18 000 (2

Wariant 1

Zachowuje zasadę tzw. kręgu kosztów

Rozliczenie zakupu

1) 18 000

18 000 (2

Rozrachunki z dostawcami

18 000 (1

Rozliczenia międzyokresowe

kosztów

3) 18 000

4500 (4

4500 (5

4500 (6

Rozrachunki z dostawcami

18 000 (1

Pozostałe

koszty rodzajowe

2) 18 000

Pozostałe koszty rodzajowe

2) 18 000

Koszty zarządu

4) 4500

5) 4500

6) 4500

Rozliczenie kosztów

18 000 (3

Rozliczenia międzyokresowe kosztów

3) 18 000

4500 (4

4500 (5

4500 (6

Rozliczenie kosztów

4) 4500

5) 4500

6) 4500

18 000 (3

Objaśnienia do schematu:

1. Faktura za ubezpieczenie kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenie zakupu, strona Ma konta

Rozrachunki z dostawcami;

2. Ujęcie kosztu ubezpieczenia kwota 18 000 zł: strona Wn konta Pozostałe koszty rodzajowe,

strona Ma konta Rozliczenie zakupu;

3. Ujęcie faktury do rozliczenia w czasie kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenia między-

okresowe kosztów, strona Ma Rozliczenie kosztów (490);

4. Ujęcie części przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy II kwartał 2014 r. kwota 4500 zł (18 000

zł/4): strona Wn konta Rozliczenie kosztów (490), strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

5. Ujęcie części przypadającej na III kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Rozliczenie

kosztów (490), strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

6. Ujęcie części przypadającej na IV kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Rozliczenie

kosztów (490), strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów.

W tym wariancie wartość kosztów podlegających w czasie przypadająca na 2015 rok będzie wpływa-

ła na pozycję Zmiana stanu produktów w porównawczej wersji rachunku zysków i strat. W bilansie

wartość 4500 zł będzie zaprezentowana, jako pozycja B.IV Krótkoterminowe rozliczenia międzyokre-

sowe.

Objaśnienia do schematu:

1. Faktura za ubezpieczenie kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenie zakupu, strona Ma konta

Rozrachunki z dostawcami;

2. Ujęcie kosztu ubezpieczenia kwota 18 000 zł: strona Wn konta Pozostałe koszty rodzajowe, strona

Ma konta Rozliczenie zakupu;

3. Ujęcie faktury do rozliczenia w czasie kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenia międzyokreso-

we kosztów, strona Ma konta Rozliczenie kosztów (490);

4. Ujęcie części przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy II kwartał 2014 r. kwota 4500 zł (18 000

zł /4): strona Wn konta Koszty zarządu, strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

5. Ujęcie części przypadającej na III kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Koszty zarządu,

strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

6. Ujęcie części przypadającej na IV kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Koszty zarządu,

strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów.

W tym wariancie wartość kosztów podlegających w czasie przypadająca na 2015 rok będzie wpływała na

pozycję Zmiana stanu produktów w porównawczej wersji rachunku zysków i strat. W bilansie wartość 45

000 zł będzie zaprezentowana jako pozycja B.IV Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe.

Wariant 2

Zakłada on uproszczenie polegające na ujęciu kwoty rozliczanej w czasie od razu na koncie RMK

(bilansowym) bez przechodzenia przez krąg kosztów. Koszty przypadające na dany okres sprawoz-

dawczy obciążają koszty zarządu.

Rozliczenie zakupu

1) 18 000

18 000 (2

Wariant 2

Zakłada on uproszczenie polegające na ujęciu kwoty rozliczanej w czasie od razu na koncie RMK

(bilansowym) bez przechodzenia przez krąg kosztów.

Rozliczenie zakupu

1) 18 000

18 000 (2

Rozrachunki z dostawcami

18 000 (1

Rozliczenia międzyokresowe

kosztów

2) 18 000

4500 (3

4500 (5

4500 (7

Rozrachunki z dostawcami

18 000 (1

Pozostałe koszty rodzajowe

– ubezpieczenia majątkowe

3) 4500

5) 4500

7) 4500

Koszty zarządu

4) 4500

6) 4500

8) 4500

Rozliczenie kosztów

4500 (4

4500 (6

4500 (8

Pozostałe koszty rodzajowe

– ubezpieczenia majątkowe

3) 4500

4) 4500

5) 4500

Rozliczenia międzyokresowe

kosztów

2) 18 000

4500 (3

4500 (4

4500 (5

Objaśnienia do schematu:

1. Faktura za ubezpieczenie kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenie zakupu, strona Ma konta

Rozrachunki z dostawcami;

2. Ujęcie nakładów kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów,

strona Ma konta Rozliczenie zakupu;

3. Ujęcie części przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy II kwartał 2014 r. kwota 4500 zł

(18 000 zł /4): strona Wn konta Pozostałe koszty rodzajowe – ubezpieczenia majątkowe,

strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

4. Ujęcie części przypadającej na III kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Pozostałe

koszty rodzajowe – ubezpieczenia majątkowe, strona Ma Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

Ujęcie części przypadającej na IV kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Pozostałe koszty

rodzajowe – ubezpieczenia majątkowe, strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów.

W tym wariancie koszty ubezpieczenia

dotyczące 2015 roku nie będą ujmowane w Zmianie stanu

produktów. W bilansie wartość

4500 zł będzie zaprezentowana jako pozycja B.IV Krótkotermino-

we rozliczenia międzyokresowe.

Objaśnienia do schematu:

1. Faktura za ubezpieczenie kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenie zakupu, strona Ma konta

Rozrachunki z dostawcami;

2. Ujęcie nakładów kwota 18 000 zł: strona Wn konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów, strona

Ma konta Rozliczenie zakupu;

3. Ujęcie części przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy II kwartał 2014 r. kwota 4500 zł (18

000 zł/ 4): strona Wn konta Pozostałe koszty rodzajowe – ubezpieczenia majątkowe, strona Ma

konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

4. Ujęcie części przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy II kwartał 2014 r. według miejsca powsta-

wania kosztów kwota 4500 zł: strona Wn konta Koszty zarządu, strona Ma konta Rozliczenie kosztów,

5. Ujęcie części przypadającej na III kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Pozostałe koszty

rodzajowe – ubezpieczenia majątkowe, strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

6. Ujęcie części przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy III kwartał 2014 r. według miejsca powsta-

wania kosztów kwota 4500 zł: strona Wn konta Koszty zarządu, strona konta Rozliczenie kosztów;

Ujęcie części przypadającej na IV kwartał 2014 r. kwota 4500 zł: strona Wn konta Pozostałe koszty

rodzajowe – ubezpieczenia majątkowe, strona Ma konta Rozliczenia międzyokresowe kosztów;

Ujęcie części przypadającej na bieżący okres sprawozdawczy IV kwartał 2014 r. według miejsca powsta-

wania kosztów kwota 4500 zł: strona Wn konta Koszty zarządu, strona Ma konta Rozliczenie kosztów.

W tym wariancie koszty ubezpieczenia dotyczące 2015 roku nie będą ujmowane w Zmianie stanu

produktów.

W bilansie

wartość

4500 zł

będzie

zaprezentowana jako pozycja B.IV Krótkoterminowe

rozliczenia międzyokresowe.

Wygenerowano dnia 2015-02-20 dla loginu: johnprctorbob@gmail.com

Dziennik Gazeta Prawna, 5 maja 2014 nr 85 (3726)

gazetaprawna.pl

III

E W I DE N C J A

Sprawozdanie niepodpisane przez kierownika to tylko projekt

Jednostki samorządu terytorialnego mają dylemat,

kto jeszcze może zatwierdzać taki dokument.

W praktyce

takie czynności wykonuje sekretarz, ale czy jest to zgodne z dyscypliną finansów publicznych?

Czy sprawozdania zbiorcze muszą być pod-

pisane przez przewodniczącego zarządu jed-

nostki samorządu terytorialnego, czy mogą

też być podpisane np. przez sekretarza JST lub

też przez upoważnionego pracownika? Jaka

praktyka w tym zakresie jest prawidłowa?

Krystyna Gąsiorek

specjalistka z zakresu finansów publicznych

i sprawozdawczości budżetowej

Jednostki samorządu terytorialnego (dalej: JST)

zobowiązane są m.in. do sporządzania sprawo-

zdań budżetowych na podstawie rozporzą-

dzenia ministra finansów z 16 stycznia 2014 r.

w sprawie sprawozdawczości budżetowej. Po-

szczególne wzory sprawozdań w kolejnych

okresach sprawozdawczych winny być pod-

pisane m.in. przez kierownika jednostki (jed-

nostkowe), przewodniczącego zarządu spra-

wozdania zbiorcze. W poszczególnych okresach

sprawozdawczych występują wątpliwości, czy

sprawozdania zbiorcze muszą być podpisane

przez przewodniczącego zarządu JST, czy mogą

też być podpisane np. przez sekretarza JST lub

też przez innego upoważnionego pracownika.

dencji księgowej. Z kolei sprawozdania zbiorcze,

w szczególności sprawozdania jednostkowe, są

sporządzane przez przewodniczących zarządów

JST na podstawie sprawozdań jednostkowych

jednostek im podległych oraz sprawozdania

jednostkowego JST jako jednostki budżetowej

i jako organu. Z zapisów par. 14 ust. 1 rozporzą-

dzenia w sprawie sprawozdawczości budżeto-

wej wynika, że sprawozdanie podpisują główny

księgowy (skarbnik) i kierownik jednostki (dys-

ponent funduszu, przewodniczący zarządu JST).

Kierownik zobowiązany jest do sporządzenia

sprawozdania w terminie, wykazania w nim

danych zgodnie z ewidencją księgową oraz

przekazanie tych sprawozdań ich odbiorcy.

Z kolei przewodniczący zarządu JST jest od-

powiedzialny za sporządzenie sprawozdań

w terminie, wykazania w nim danych zgod-

nie z danymi wynikającymi ze sprawozdań

jednostkowych oraz przekazanie tych sprawoz-

dań ich odbiorcy. Podpis zarówno kierownika,

jak i przewodniczącego zarządu JST składany

pod sprawozdaniem jest tożsamy zarówno ze

sporządzeniem sprawozdania, jak również

z przyjęciem odpowiedzialności za zgodność

wykazanych danych w tych sprawozdaniach.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że

bardzo istotny jest fakt sporządzenia i złożenia

sprawozdań w określonym rozporządzeniem

terminie, ponieważ zgodnie z zapisami art. 18

pkt 2 ustawy z 17 grudnia 2004 r. o odpowie-

dzialności za naruszenie dyscypliny finansów

publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 168), naru-

szeniem dyscypliny finansów publicznych jest

niesporządzenie lub nieprzekazanie w terminie

sprawozdania z wykonania procesów groma-

dzenia środków publicznych i ich rozdyspono-

wania albo wykazanie w tym sprawozdaniu

danych niezgodnych z danymi wynikającymi

z ewidencji księgowej.

ność na kierownika mającego kompetencje do

działania za jednostkę, co oznacza, że mieści się

ona w zakresie reprezentacji, której nie można

przenieść na osobę trzecią”. W tym kierunku

również orzekała GKO.

Przewodniczący

Sprawozdania zbiorcze sporządzane są przez

przewodniczącego zarządu JST, który repre-

zentuje jednostkę na zewnątrz, jak stano-

wią zapisy ustawy o samorządzie gminnym.

W związku z wątpliwością podpisania spra-

wozdań przez inne osoby niż przewodniczący

zarządu należałoby zwrócić uwagę na orze-

czenie GKO z 19 listopada 2012 r., sygn. akt

BDF1/4900/100/99/12/2826, z którego wynika,

że obwiniony miał powierzone zarządzeniem

wójta dwa rodzaje upoważnień: „prowadze-

nie w imieniu wójta spraw gminy, natomiast

w ust. 2 ustalono, co należy do zastępcy wój-

ta w wypadku nieobecności wójta wywołanej

zwolnieniem lekarskim, urlopem, wyjazdem

służbowym. W takiej sytuacji zastępca wójta

reprezentuje gminę na zewnątrz” (”oraz pod-

pisuje terminowe sprawozdania”). W związku

z powyższym należy zawsze mieć na uwadze,

czy podpisywane sprawozdania przez sekre-

tarza, czy też innego pracownika JST, w da-

nym czasie osoby te pełniły funkcję, z których

upoważnień wynikało, że reprezentowały JST

na zewnątrz. Wydaje się, że w obecnym sta-

nie prawnym brak jest takiej możliwości, aby

można było upoważnić ich do podpisywania

sprawozdań.

Podsumowanie

Według GKO

Warto przeanalizować także orzecznictwo

w tym zakresie. Główna Komisja Orzeczni-

cza w orzeczeniu z 15 listopada 2010 r., sygn.

akt BDF1/4900/10/11-12/RN-6-7/10/145 (LEX nr

786475), stwierdziła, że „sprawozdanie budże-

towe powstaje z momentem złożenia na nim

podpisu przez kierownika jednostki, niezależ-

nie od tego, kto technicznie je sporządził oraz

kto – poza kierownikiem jednostki – jeszcze

je podpisał”. W większości orzeczeń możemy

znaleźć zapisy, że niepodpisanie sprawozdania

przez kierownika jest tylko projektem spra-

wozdania. Dopiero jego podpis i dostarczenie

sprawozdania odbiorcy jest skutecznie wyko-

naną (zgodnie z rozporządzeniem) czynnością.

Wydaje się, że wyrok WSA w Warszawie z 26

kwietnia 2010 r., sygn. akt V SA/Wa 103/10, prze-

sądził o linii orzeczniczej również w tym za-

kresie. Zgodnie z nim sprawozdanie powstaje

z chwilą złożenia na nim podpisu przez kierow-

nika jednostki niezależnie do tego, kto tech-

nicznie je sporządził i kto poza kierownikiem

je podpisał. Czynnościami z zakresu reprezen-

tacji są podpisanie się przez kierownika na tym

sprawozdaniu oraz czynności skutecznego pod

względem prawnym przekazania tego sprawoz-

dania odbiorcy. Zakresu reprezentacji nie moż-

na przenieść ani ograniczyć ze skutkiem wo-

bec osób trzecich. W swoim uzasadnieniu sąd

wskazał, że „można to oczywiście wykonać przy

pomocy pełnomocnictwa, ale zawsze będzie

to działanie prawne mocodawcy ze skutkami

bezpośrednio dla mocodawcy”. To stanowisko

znalazło odzwierciedlenie w linii orzeczniczej

GKO. Przykładowo w orzeczeniu z 24 wrze-

śnia 2012 r., sygn. akt BDF1/4900/67/67/12/1889),

wskazano, że ustawodawca scedował tę czyn-

Analiza przepisów

Zgodnie z zapisami par. 4 pkt 3 rozporządzenia

o sprawozdawczości budżetowej do sporządza-

nia i przekazywania sprawozdań w imieniu

jednostki są obowiązani w zakresie budżetów

JST, m.in.:

■

przewodniczący zarządów JST;

■

kierownicy jednostek organizacyjnych pod-

ległych JST;

■

kierownicy samorządowych zakładów

budżetowych;

■

przewodniczący zarządu JST – odpowied-

nio wójta, burmistrza, prezydenta miasta,

starostę, marszałka lub przewodniczącego

zarządu związku.

Przez przewodniczącego zarządu JST rozu-

miemy odpowiednio: wójta, burmistrza, pre-

zydenta miasta, starostę, marszałka lub prze-

wodniczącego zarządu związku. Kierownicy

jednostek są obowiązani sporządzać sprawo-

zdania rzetelnie i prawidłowo pod względem

merytorycznym i formalno-rachunkowym

(par. 9 ust. 1 rozporządzenia w sprawie spra-

wozdawczości budżetowej). Sprawozdania jed-

nostkowe są sporządzane przez kierowników

jednostek organizacyjnych na podstawie ewi-

Z orzecznictwa

To kierownik jest zobowiązany przekazać

sprawozdania odbiorcy. Sprawozdanie bu-

dżetowe powstaje z chwilą złożenia na nim

podpisu przez kierownika jednostki nieza-

leżnie do tego, kto technicznie je sporządził

i kto oprócz niego je podpisał. Podpis kie-

rownika na tym sprawozdaniu oraz czyn-

ności skutecznego pod względem prawnym

przekazania odbiorcy są czynnościami

z zakresu reprezentacji jednostki. Ustawo-

dawca wyraźnie powierzył te czynności

osobie mającej kompetencje do działania za

jednostkę, co oznacza, że mieszczą się one

w zakresie reprezentacji. Zakresu reprezen-

tacji nie można przenieść ani ograniczyć ze

skutkiem wobec osób trzecich. Tylko wy-

raźnie zastrzeżenie w przepisach ustawy

mogłoby stanowić o możliwości powie-

rzenia określonych kompetencji innemu

pracownikowi. Takich zastrzeżeń co do

sprawozdawczości budżetowej nie ma.

Wyrok WSA w Warszawie

z 26 kwietnia 2010 r.,

sygn. akt V SA/Wa 103/10

Złożenie przez właściwe

osoby

(przewodniczącego zarząd

podpisu na sprawozdani

budżetowym jest istotne

, aby

nie narazić się na zarzut

niesporządzenia i niezło

żenia

sprawozdania, które skut

kują

naruszeniem dyscypliny.

Podstawa prawna

Rozporządzenie ministra finansów z 16 stycznia 2014 r.

w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz.U. poz. 119).

Jak ujmować odsetki od kredytu udzielonego dwóm podmiotom

Rozliczam księgi rachunkowe osoby fizycz-

nej prowadzącej działalność gospodarczą.

W 2013 roku działalność ta była prowadzo-

na w formie spółki cywilnej małżonków,

obecnie jest to jednoosobowa działalność

(tylko męża). Mam wątpliwość, czy mogę

w księgach rachunkowych ujmować odset-

ki od kredytu, który w 2013 roku zaciągnę-

li oboje małżonkowie na spółkę cywilną,

a teraz korzysta z niego tylko jeden. Kredyt

jest związany z prowadzoną działalnością

gospodarczą i finansuje zakupy towarów

i procesy produkcyjne.

ności powinny być zgodne z zasadą memo-

riału zaliczane do kosztów finansowych.

Decydujące znaczenie w tym wypadku ma

nie moment ich zapłaty, ale koniec okresu

sprawozdawczego, którego dotyczą. A za-

tem jeśli strony postanowiły, iż np. odsetki

są płacone co kilka miesięcy, to niezależ-

nie od tego należy je ujmować w księgach

rachunkowych na koniec każdego okresu

rozliczeniowego.

[przykład]

Warto dodać, iż także z punktu widzenia

podatkowego odsetki od kredytu, o któ-

rym mowa w pytaniu, mogą być w całości

zaliczane do kosztów uzyskania przycho-

dów. Potwierdził to ostatnio np. dyrek-

tor Izby Skarbowej w Poznaniu w inter-

pretacji indywidualnej z 20 marca 2014 r

nr ILPB1/415-1395/13-2/AMN, stwierdzając:

„Skoro zatem zaciągnięty kredyt pozostaje

w związku z uzyskiwanymi przez wniosko-

dawczynię z tego źródła przychodami, to

skapitalizowane odsetki od tego kredytu

mogą stanowić koszty uzyskania przycho-

dów. Decydujące znaczenie dla ustalenia

możliwości zaliczenia skapitalizowanych

odsetek do kosztów uzyskania przycho-

dów ma faktyczne przeznaczenie kredytu,

a nie treść umowy kredytowej zawartej

z bankiem”.

Oczywiście trzeba pamiętać, iż naliczone

odsetki nie są kosztem uzyskania przycho-

dów. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy

z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od

osób fizycznych nie stanowią kosztów uzyska-

nia przychodów naliczone, lecz niezapłacone

PRZYKŁAD

Na kontach

Jan Jankowski korzysta z kredytu na podstawie umowy zawartej między bankiem a nim i jego żoną.

Kredyt jest wykorzystywany do celów obrotowych prowadzonej firmy produkcyjno-handlowej.

W lutym otrzymał transzę w wysokości 60 000 zł na rachunek bankowy. Na koniec lutego bank

naliczył odsetki w wysokości 250 zł, za marzec – 270 zł, za kwiecień – 260 zł. Odsetki będą płatne

10 maja razem z ratą kredytu w wysokości 20 000 zł. Księgowania związane z obsługą kredytu

będą następujące:

Rachunek bankowy

1) 60 000

20 780 (5

Kredyty i pożyczki

– krótkoterminowe

5) 20 780

60 000 (1

250 (2

270 (3

260 (4

Koszty finansowe

2) 250

3) 270

4) 260

Karolina Pawlak

specjalistka z zakresu rachunkowości

Przepisy prawa bilansowego wskazują, iż

jedną z najważniejszych zasad jest zasada

przewagi treści ekonomicznej nad formą

prawną. I z punktu widzenia tej reguły nie

ma znaczenia, czy umowa kredytowa zo-

stała zawarta i podpisana przez oboje mał-

żonków i w związku z działalnością spółki

cywilnej. Ważne jest, że obecnie ze środ-

ków pieniężnych udostępnianych w ra-

mach umowy kredytowej korzysta jedna

osoba prowadząca działalność gospodarczą.

Z tego powodu w księgach rachunkowych

działalności gospodarczej męża powinny

być ujmowane wszystkie operacje gospo-

darcze związane z otrzymaniem, obsługą

i spłatą tego kredytu. Odsetki od kredytu

służącego finansowaniu bieżącej działal-

Objaśnienia do schematu:

1. Otrzymanie kredytu na rachunek bankowy w kwocie 60 000 zł: strona Wn konta Rachunek

bankowy, strona Ma konta Kredyty i pożyczki – krótkoterminowe;

2. Naliczenie odsetek za luty w kwocie 250 zł: strona Wn konta Koszty finansowe, strona Ma konta

Kredyty i pożyczki – krótkoterminowe;

3. Naliczenie odsetek za marzec w kwocie 270 zł: strona Wn konta Koszty finansowe, strona Ma konta

Kredyty i pożyczki – krótkoterminowe;

4. Naliczenie odsetek za kwiecień w kwocie 260 zł: strona Wn konta Koszty finansowe, strona Ma

konta Kredyty i pożyczki – krótkoterminowe;

5. Zapłata I raty kredytu wraz z kapitalizowanymi odsetkami w kwocie 20 780 zł (20 000 zł + 250 zł

+ 270 zł + 260 zł): strona Wn konta Kredyty i pożyczki – krótkoterminowe, strona Ma konta Rachunek

bankowy.

albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym

również od pożyczek (kredytów). Dopiero ich

zapłata spowoduje możliwość zaliczenia ich

do kosztów podatkowych.

Podstawa prawna

Art. 4 ust. 2 i art. 42 ust. 3 ustawy z 29 września 1994 r.

o rachunkowości (Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.).

Art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku docho-

dowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.).

Wygenerowano dnia 2015-02-20 dla loginu: johnprctorbob@gmail.com

Dziennik Gazeta Prawna, 5 maja 2014 nr 85 (3726)

gazetaprawna.pl

OB O W I Ą Z K I

PORADNIA RACHUNKOWA

W jakim obszarze klasyfikować

remont muzeum

Jakie

wydatki ponoszone przez zarząd melioracji

i urządzeń wodnych będą strukturalne

Kiedy

kod 79

jest właściwy dla remontów oraz modernizacji w ośrodku sportu i rekreacji

Czy

zakup samochodu służącego do dowozu dzieci

i zamontowanie w nim instalacji gazowej

trzeba wpisywać w Rb-WSa

W którym kodzie należy ująć wydatki

na remont budynku muzeum?

■

przedsięwzięcia na rzecz ratowania

Wydatki poniesione na budowę, przebudowę,

rozbudowę, modernizację, remont oraz wy-

posażenie obiektów publicznej infrastruktu-

ry kultury przyczyniającej się do aktywnego

udziału społeczeństwa w kulturze (w szcze-

gólności sale koncertowe i wystawowe, mu-

zea, teatry, ośrodki i centra kultury, biblioteki

publiczne, amfiteatry, inne obiekty i otwarte

przestrzenie służące celom kulturalnym itp.)

oraz zagospodarowanie ich otoczenia stano-

wią wydatki strukturalne i należy je ujmować

w obszarze VII Kultura, w kodzie 59. Rozwój

infrastruktury kultury. Jeżeli budynek instytu-

cji kultury jest wpisany do rejestru zabytków,

odpowiednim kodem do ujmowania wydat-

ków ponoszonych na remont obiektu będzie

kod 58. Ochrona i zachowanie dziedzictwa

kulturowego.

Podstawa prawna

Rozporządzenie ministra finansów z 10 marca 2010 r.

w sprawie szczegółowej klasyfikacji wydatków struktural-

nych (Dz.U. nr 44, poz. 255).

i ochrony brzegów (w tym zapobieganie

zanikowi plaż i stabilizacja linii brzego-

wej, zabezpieczenie osuwisk, prace z za-

kresu monitoringu strefy brzegowej itp.),

■

retencjonowanie wody i zapewnienie

bezpiecznego przejścia wód powodzio-

wych i lodów,

■

przeciwdziałanie poważnym awariom oraz

poprawę stanu bezpieczeństwa technicz-

nego istniejących urządzeń wodnych itp.

Podstawa prawna

modernizację obiektów infrastruktury służą-

cej rozwojowi aktywnych form wypoczynku,

w tym sportowej i rekreacyjnej: pływalnie,

lodowiska, stadiony, hale sportowe, boiska,

ścieżki rowerowe, place zabaw i inne obiekty

oraz zespoły ww. obiektów – niepowiązanych

z infrastrukturą systemu oświaty, łącznie

z zakupem niezbędnego wyposażenia i za-

gospodarowaniem otoczenia.

Podstawa prawna

Rozporządzenie ministra finansów z 10 marca 2010 r.

w sprawie szczegółowej klasyfikacji wydatków struktural-

nych (Dz.U. nr 44, poz. 255).

AGATA PIŁAT

specjalistka z zakresu wydatków strukturalnych

Rozporządzenie ministra finansów z 10 marca 2010 r.

w sprawie szczegółowej klasyfikacji wydatków struktu-

ralnych (Dz.U. nr 44, poz. 255).

Zarząd melioracji i urządzeń wodnych

ponosi wydatki związane z utrzyma-

niem i konserwacją urządzeń melioracji

wodnych podstawowych i utrzymaniem

urządzeń wodnych Skarbu Państwa. Ponosi

także wydatki na realizację zadań inwe-

stycyjnych w tym zakresie. Czy tego typu

wydatki są zaliczane do strukturalnych?

Wydatki przeznaczone na zadania związane

z utrzymaniem i konserwacją urządzeń melio-

racji wodnych podstawowych i utrzymaniem

urządzeń wodnych Skarbu Państwa niebędą-

cych urządzeniami melioracyjnymi oraz za-

dania inwestycyjne w tym zakresie powinny

być traktowane jako wydatek strukturalny.

W obszarze V Ochrona środowiska i zapo-

bieganie zagrożeniom, w kodzie 53. Zapobie-

ganie zagrożeniom naturalnym i technolo-

gicznym (w tym opracowanie i wdrażanie

planów i instrumentów zapobiegania i za-

rządzania zagrożeniami), należy ujmować

wydatki związane z realizacją operacji ma-

jących na celu zapobieganie i ograniczanie

skutków zagrożeń naturalnych i technolo-

gicznych obejmujące:

■

opracowanie i wdrażanie planów i in-

strumentów zapobiegania i zarządzania

zagrożeniami naturalnymi i technolo-

gicznymi (w tym opracowanie planów

i map zagrożenia powodziowego, planów

gospodarowania wodami, planów zago-

spodarowania przestrzennego obszarów

lądowych i morskich),

W zarządzie trwałym miejski ośrodek

sportu i rekreacji posiada: pokoje gościn-

ne, stadion i boisko treningowe, lodowisko

i wypożyczalnie sprzętu, basen i kąpielisko

(okres letni), szalet miejski, halę sportową,

boisko orlik, skate park, ośrodek informa-

cji turystycznej. Na wymienionych obiek-

tach przeprowadzane są remonty bieżące,

kapitalne oraz modernizacje, np. wymiana

dachu, czy przebudowa łazienek.

Czy tego typu wydatki można uznać

jako strukturalne?

Jednostka budżetowa zakupiła samochód,

który ma dowozić dzieci niepełnosprawne

do szkół lub innych placówek prowadzą-

cych dla nich zajęcia edukacyjne.

Obecnie planowane jest zamontowanie

instalacji gazowej. Czy wydatek ten należy

traktować jako strukturalny?

Co do zasady wydatków poniesionych na ro-

boty związane z bieżącą konserwacją obiek-

tów należących do jednostki nie kwalifikuje

się jako strukturalnych. Do wydatków struk-

turalnych zalicza się działania takie, jak: bu-

dowa, przebudowa, rozbudowa, modernizacja.

W obszarze XIII Inwestycje w infrastruk-

turę społeczną, w kodzie 79. Pozostała in-

frastruktura społeczna, należy wykazywać

wydatki ponoszone na budowę, przebudowę,

Wydatek za zakup samochodu służącego do-

wożeniu dzieci niepełnosprawnych do szkół

lub innych placówek prowadzących dla nich

zajęcia edukacyjne, terapeutyczne i inne,

łącznie z wydatkami na dowożenie tych dzieci

nie jest wydatkiem strukturalnym i nie po-

winien być ujęty w sprawozdaniu Rb-WSa,

chyba że stanowi integralną część projektu

realizowanego z udziałem środków UE.

Wydatki poniesione na montaż instalacji

gazowej w samochodzie służbowym nale-

żącym do jednostki budżetowej także nie

będą stanowiły wydatków strukturalnych.

Podstawa prawna

Rozporządzenie ministra finansów z 10 marca 2010 r.

w sprawie szczegółowej klasyfikacji wydatków struktural-

nych (Dz.U. nr 44, poz. 255).

EKSPERT

RADZI

W jaki sposób wykazać zmiany wartości inwestycji długoterminowych

W polityce rachunkowości mamy zapis dotyczący inwestycji.

Zgodnie z nim są to przede wszystkim aktywa finansowe,

nieruchomości oraz wartości niematerialne i prawne, które

służą osiągnięciu korzyści ekonomicznych przez jednostkę.

W jakich sytuacjach zachodzi trwała utrata ich wartości

i jak należy dokonać odpisu aktualizującego?

artość nierucho-

mości inwestycyj-

nych można

określić, stosując, tak jak

w wypadku środków

trwałych, wycenę według

cen nabycia lub kosztów

wytworzenia, pomniejszoną

o odpisy amortyzacyjne lub

umorzeniowe oraz o odpisy

z tytułu trwałej utraty

wartości. Alternatywą jest

wycena według ceny

rynkowej bądź inaczej

określonej wartości

godziwej. Decyzja co do

metody wyceny należy do

właściciela aktywów.

Spośród nieco innych metod

wybierać można w przypad-

ku udziałów zaliczanych do

inwestycji długotermino-

wych. Jednostka może wyce-

niać je według ceny nabycia

pomniejszonej o odpisy

z tytułu trwałej utraty war-

tości, według wartości godzi-

wej albo skorygowanej ceny

nabycia.

nansowego prezentowanego

w księgach rachunkowych

i w sprawozdaniu finanso-

wym. Chroni również przed

wykazywaniem w bilan-

sie inwestycji w zawyżonej

wartości. Związana z aktu-

alizacją konieczność weryfi-

kowania zdolności aktywów

do przynoszenia jednost-

ce w przyszłości korzyści

ekonomicznych uzasadnia

stosowanie przez jednost-

ki rozwiązań i wskazówek

opisanych w Krajowym

Standardzie Rachunkowo-

ści numer 4 „Utrata wartości

aktywów”.

Należy przede wszyst-

kim pamiętać, że określe-

nie wartości składników

aktywów powinno nastę-

pować z zachowaniem

zasady ostrożności. Nakazu-

je ona aktualizację wyceny

aktywów wykazywanej

w księgach rachunkowych

i sprawozdaniu finansowym

Jeżeli nie jest

możliwe ustalenie ceny

sprzedaży netto danego

składnika aktywów, należy

w inny sposób określić jego

wartość godziwą na dzień

bilansowy

WAŻNE

MONIKA BORCZYŃSKA

junior manager

w dziale audytu Baker Tilly Poland

do wartości możliwej do od-

zyskania. Szczególnie jeśli

jest ona niższa od wykazy-

wanej w dniu bilansowym

wyceny danego składni-

ka. Oznacza to konieczność

uwzględniania przesłanek,

które mogłyby mieć wpływ

na trwałą utratę wartości

aktywów.

Kiedy utrata jest trwała

Trwała utrata wartości za-

chodzi, gdy istnieje duże

prawdopodobieństwo, że

kontrolowana przez jednost-

kę inwestycja nie przyniesie

w przyszłości (w znaczącej

części lub w całości) przewi-

dywanych korzyści ekono-

micznych. Taki stan rzeczy

uzasadnia dokonanie odpisu

aktualizującego doprowadza-

jącego wartość składnika in-

westycji wynikającą z ksiąg

rachunkowych do ceny sprze-

Po co aktualizacja

Aktualizacja do realnej wyso-

kości wartości bilansowej in-

westycji służy zapewnieniu

rzetelnego i wiernego obrazu

jednostki oraz wyniku fi-

daży netto, a w przypadku jej

braku – do ustalonej w inny

sposób wartości godziwej.

Za cenę sprzedaży netto

składnika inwestycji przyj-

muje się możliwą do uzyska-

nia na dzień bilansowy cenę

jego sprzedaży, bez podatku

od towarów i usług, pomniej-

szoną o rabaty, opusty i inne

podobne zmniejszenia oraz

koszty związane z przystoso-

waniem składnika aktywów

do sprzedaży i dokonaniem

tej sprzedaży. Pamiętajmy, że

za wartość godziwą przyjmuje

się kwotę, za jaką dany skład-

nik aktywów mógłby zostać

wymieniony, a zobowiązanie

uregulowane na warunkach

transakcji rynkowej pomiędzy

zainteresowanymi i dobrze

poinformowanymi, niepowią-

zanymi z sobą stronami.

Odpis z tytułu trwałej

utraty nieruchomości in-

westycyjnych ujmujemy

w korespondencji z pozosta-

łymi kosztami operacyjny-

mi. Odpisu z tytułu trwałej

utraty wartości aktywów

finansowych dokonujemy

natomiast w koresponden-

cji z kosztami finansowy-

mi. W kolejnych okresach

sprawozdawczych, po prze-

prowadzeniu procedury ak-

tualizacji wyceny inwestycji,

zasadne może się okazać

podwyższenie lub odwróce-

nie odpisu aktualizującego

wycenę aktywów dokonane-

go uprzednio w toku wyceny

PRZYKŁAD

Wycena rzeczoznawcy

Jednostka wycenia nieruchomości inwestycyjne według cen nabycia

pomniejszonych o dokonane odpisy amortyzacyjne. Wartość netto

nieruchomości inwestycyjnej z ksiąg na 31 grudnia 2013 r. wynosiła

450 000 zł (wartość brutto 800 000 zł, umorzenie 350 000 zł).

Spółka ma zaciągnięty kredyt bankowy, którego zabezpieczenie spłaty

stanowi powyższa nieruchomość. Ze względu na sytuację na rynku

bank prosił jednostkę o skorzystanie z pomocy rzeczoznawcy przy

ustaleniu wartości rynkowej nieruchomości inwestycyjnej. Wartość

nieruchomości z wyceny rzeczoznawcy wyniosła 400 000 zł. Jednost-

ka zdecydowała, że jest to przesłanka do dokonania odpisu z tytułu

trwałej utraty wartości w wysokości 50 000 zł.

Pozostałe

koszty operacyjne

1) 50 000

Odpisy z tytułu

trwałej utraty

wartości nieruchomości

50 000 zł (1

Objaśnienia do schematu:

1. Dokonanie odpisu z tytułu trwałej utraty wartości w wysokości

50 000 zł.

bilansowej. Każdorazowe

przeprowadzenie procedury

aktualizacji wyceny inwe-

stycji i odwrócenie odpisu

aktualizującego ich wycenę,

w tym przeprowadzonych

ocen, szacunków i obliczeń,

wymaga odpowiedniego udo-

kumentowania w księgach

rachunkowych oraz ujaw-

nienia danych dotyczących

utraty wartości aktywów.

Odwrócenia częściowego lub

całkowitego odpisu z tytułu

trwałej utraty nieruchomo-

ści inwestycyjnych doko-

nujemy w korespondencji

z pozostałymi przychodami

operacyjnymi. Jeżeli docho-

dzi do odwrócenia odpisu

z tytułu trwałej utraty warto-

ści aktywów finansowych, uj-

mujemy je w korespondencji

z przychodami finansowymi.

[przykład]

Podstawa prawna

Ustawa z 29 września 1994 r.

o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r.

poz. 330 ze zm.).

Krajowy standard rachunkowo-

ści nr 4 „Utrata wartości aktywów”

(Dziennik Urzędowy Ministra Finan-

sów z 2012 r. poz. 15).

Plik z chomika:

Pajak77

Inne pliki z tego folderu:

DGP_2014_03_20_kadry_i_place.pdf (2775 KB)
DGP_2014_07_22_firma_i_prawo.pdf (2342 KB)
DGP_2014_01_21_przewodnik_msp_leasing.pdf (522 KB)
DGP_2014_05_14_dotacje_unijne.pdf (361 KB)
DGP_2014_08_04_podatki_i_ksiegowosc.pdf (2859 KB)

DGP_2014_05_05_rachunkowosc_i_audyt.pdf

Plik z chomika:

Inne pliki z tego folderu:

Inne foldery tego chomika: